Как ответить почему в торговле косвенные расходы превышают прямые

Прямой расход или косвенный — решать вам

В налоговом учете расходы текущего месяца подразделяются на прямые и косвенные. Перечень расходов торговой организации, которые при расчете налога на прибыль ей следует относить к прямым, закреплен в абз. 3 ст. 320 НК РФ.

Наличие в Налоговом кодексе конкретного перечня прямых расходов является особенностью, предусмотренной для торговых организаций. Ведь налогоплательщики, деятельность которых заключается в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, вправе самостоятельно устанавливать перечень расходов, которые они считают прямыми. В п. 1 ст. 318 НК РФ лишь приведен примерный перечень прямых расходов для таких организаций.

Примечание. По мнению Минфина России, организации, занимающиеся производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), не вправе полностью отказаться от прямых расходов и считать все свои расходы косвенными.

Напомним, что при решении вопроса об отнесении тех или иных затрат к прямым расходам производственные организации должны учитывать специфику производства, особенности технологического процесса, виды сырья и материалов, образующих основу выпускаемой продукции либо являющихся необходимым компонентом для ее производства, а также другие существенные факторы.

Таким образом, торговые организации обязаны относить к прямым расходам (абз. 3 ст. 320 НК РФ):

  • стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде;
  • расходы на доставку покупных товаров до склада торговой организации (транспортные расходы). Эти расходы считаются прямыми только в том случае, если они не были включены в цену приобретения указанных товаров.

Все остальные затраты (за исключением внереализационных), осуществленные торговой организацией в текущем месяце, признаются косвенными расходами. Данные расходы в полном объеме уменьшают доходы от реализации, полученные в этом месяце.

К косвенным, в частности, относятся любые иные транспортные расходы, не связанные с доставкой покупных товаров до склада торговой организации (в том числе расходы на доставку товаров до складов покупателей).

Обратите внимание! Расходы на последующую транспортировку товаров между складами организации не относятся к прямым

Распространенная ситуация — организация, занимающаяся оптовой, мелкооптовой или розничной торговлей, сменила складское помещение. В связи с этим у нее возникли расходы на транспортировку остатка покупных товаров со старого склада на новый.

Как ответить почему в торговле косвенные расходы превышают прямые

Исходя из норм ст. 320 НК РФ, к прямым расходам торговой организации относятся расходы на доставку покупных товаров до склада этой организации исключительно при их приобретении (при условии, что согласно условиям договора данные расходы не были включены в цену товара).

Расходы на транспортировку покупных товаров после их оприходования на склад (в том числе на перевозку товаров со старого на новый склад) не являются прямыми. Подобные расходы признаются косвенными и могут быть учтены при расчете налога на прибыль в месяце, в котором они были осуществлены.

Распределять данные расходы между товарами, реализованными в течение месяца, и товарами, оставшимися не реализованными на конец месяца, не нужно. Аналогичные разъяснения приведены в Письме Минфина России от 10.02.2011 N 03-03-06/1/85.

Примечание. Для целей налогообложения под реализацией товаров понимается передача права собственности на товары (в том числе обмен товарами) на возмездной или безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Прямые расходы организация сможет учесть при расчете налога на прибыль только в том отчетном (налоговом) периоде, в котором покупные товары будут реализованы. Допустим, по условиям договоров, на основании которых организация продает товары, право собственности на эти товары переходит к покупателям после оплаты приобретенных ими товаров.

Как ответить почему в торговле косвенные расходы превышают прямые

Значит, в месяце отгрузки товаров организация-продавец не вправе признать прямые расходы, относящиеся к этим товарам. Она сможет списать указанные расходы в налоговом учете только в том месяце, в котором получит от покупателей оплату за товары.

По окончании каждого месяца сумму прямых расходов за этот месяц следует распределить между товарами, реализованными в течение данного месяца, и остатком нереализованных товаров на конец месяца. Однако распределению подлежат не все прямые расходы, а только расходы на доставку покупных товаров до склада торговой организации (транспортные расходы). Это указано в абз. 3 ст. 320 НК РФ.

Уже отмечалось, что торговая организация включает в расходы текущего месяца только ту часть расходов на доставку покупных товаров до ее склада, которая относится к товарам, реализованным в данном месяце.

Указанная сумма определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка транспортных расходов на начало месяца. Алгоритм расчета данной суммы приведен в абз. 3 ст. 320 НК РФ и состоит из следующих шагов.

Шаг первый. Сначала суммируются транспортные расходы, приходящиеся на
остаток нереализованных товаров на начало месяца (ТР ), и транспортные
нач
расходы, осуществленные торговой организацией в текущем месяце (ТР ).
мес
Шаг второй. Определяется стоимость приобретения товаров, реализованных
в текущем месяце (СПТ ), и стоимость приобретения остатка товаров,
мес(реал)
не реализованных на конец месяца (СПТ ).
кон(нереал)
Шаг третий. Рассчитывается средний процент транспортных расходов за
текущий месяц (П ). Этот процент определяется как результат деления суммы
мес
транспортных расходов (ТР ТР ) на стоимость приобретения покупных
нач мес
товаров (СПТ СПТ ), умноженный на 100. Формула,
мес(реал) кон(нереал)
используемая для расчета среднего процента транспортных расходов за текущий
месяц, выглядит следующим образом:
П = (ТР ТР ) : (СПТ СПТ ) x 100.
мес нач мес мес(реал) кон(нереал)

Примечание. Если цена приобретения покупных товаров с учетом расходов, связанных с их реализацией, превышает выручку от реализации данных товаров, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения (п. 2 ст. 268 НК РФ).

Пример 1. ООО «Глория» занимается оптовой торговлей продуктами питания. В учетной политике организации, применяемой для целей налогообложения, установлено, что стоимость приобретения покупных товаров принимается равной ценам товаров, установленным в договорах с поставщиками.

В нее не включаются иные расходы, связанные с приобретением таких товаров. В договорах, заключенных с поставщиками продуктов питания, указано, что в отпускную цену продуктов не входит стоимость их доставки до склада ООО «Глория».

На 1 марта 2011 г. в налоговом учете организации числится остаток нереализованных товаров на сумму 650 000 руб. Транспортные расходы, относящиеся к этому остатку товаров, — 45 000 руб. В течение марта организация приобрела товаров на общую сумму 17 350 000 руб.

, расходы на их доставку до склада ООО «Глория» равны 900 000 руб. За март организация реализовала товаров на сумму 15 000 000 руб. Стоимость товаров, не реализованных на 1 апреля 2011 г., составила 3 000 000 руб. (650 000 руб. 17 350 000 руб. — 15 000 000 руб.).

Общая сумма транспортных расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на 1 марта 2011 г., и транспортных расходов, осуществленных в течение марта, — 945 000 руб. (45 000 руб. 900 000 руб.).

Стоимость приобретения товаров, реализованных в марте, и товаров, оставшихся не реализованными на 1 апреля 2011 г., составила 18 000 000 руб. (15 000 000 руб. 3 000 000 руб.).

Таким образом, средний процент транспортных расходов за март равен 5,25% (945 000 руб. : 18 000 000 руб. x 100).

Обратите внимание! Транспортные расходы не нужно распределять по видам товаров

Как правило, ассортимент товаров, продаваемых организациями оптовой, мелкооптовой и розничной торговли, довольно велик. Нужно ли таким организациям распределять транспортные расходы (расходы на доставку покупных товаров до своего склада) по видам или наименованиям товаров, оставшихся не реализованными на конец соответствующего месяца?

Ответ на данный вопрос содержится в Письме Минфина России от 12.11.2009 N 03-03-06/4/98. Специалисты финансового ведомства указали, что положениями ст. 320 НК РФ не предусмотрено распределение транспортных расходов, относящихся к остаткам нереализованных товаров, по видам (наименованиям) товаров.

Следовательно, если торговая организация занимается продажей нескольких видов товаров, она должна определять долю транспортных расходов, приходящуюся на остаток нереализованных товаров, в целом по всему ассортименту нереализованных товаров и без распределения по видам (наименованиям) этих товаров.

Шаг четвертый. После того как торговая организация исчислила средний
процент транспортных расходов, она определяет сумму транспортных расходов,
относящихся к остатку нереализованных товаров на конец месяца (ТР ). Эта
кон
величина равна произведению стоимости приобретения остатка товаров, не
реализованных на конец месяца (СПТ ), и среднего процента
кон(нереал)
транспортных расходов за текущий месяц (П ):
мес
ТР = СПТ x П .
кон кон(нереал) мес
Шаг пятый. И, наконец, нужно определить, какая сумма расходов на
доставку покупных товаров до склада организации (транспортных расходов)
относится к товарам, реализованным в течение текущего месяца (ТР ).
мес(реал)
Именно эту часть транспортных расходов торговая организация вправе включить
в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль за данный месяц. Для
расчета используется формула:
ТР = ТР ТР - ТР .
мес(реал) нач мес кон

Пример 2. Продолжим рассмотрение примера 1. Стоимость товаров, оставшихся не реализованными по состоянию на 1 апреля 2011 г., равна 3 000 000 руб. Сумма транспортных расходов, относящихся к этому остатку нереализованных товаров, составила 157 500 руб. (3 000 000 руб. x 5,25%).

Кто распределяет расходы

Как видно, неторговым организациям, в которых доходы и расходы определяют кассовым методом, делить расходы на прямые и косвенные не нужно. То же самое относится к тем, кто применяет вместо общего режима упрощенку или вмененку, а также предпринимателям. Последние, даже будучи на общем режиме, налог на прибыль не платят.

Предлагаем ознакомиться:  Можно ли отказаться от наследства после его принятия?

Все это следует из положений статей 272, 318 и 320 Налогового кодекса РФ.

Вопрос четвертый. Почему по итогам отчетного или налогового периода у вас получился убыток?

Как известно, налоговое законодательство, в частности ст. 11 НК РФ, разрешает применять термины и определения, содержащиеся в других отраслях права, но только если в самом НК РФ нет указаний по используемой в конкретной ситуации терминологии.

Налоговики этим пренебрегли и в вопросах налогообложения ссылались на нормативные акты, имеющие отношение к бухгалтерскому учету. В частности, термины «прямые затраты» и «косвенные затраты» используются в значениях, прописанных в Основных положениях по калькулированию себестоимости на промышленных предприятиях.

В документе указано, что в зависимости от способов включения в себестоимость отдельных видов продукции затраты подразделяются на прямые и косвенные. При этом под прямыми затратами понимаются, как уже отмечено, расходы, связанные с производством отдельных видов продукции (расходы на сырье, основные материалы, покупные изделия и полуфабрикаты, основную зарплату производственных рабочих и др.

), которые могут быть прямо и непосредственно включены в их себестоимость, а косвенными считаются расходы, связанные с производством нескольких видов продукции (расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, цеховые, общезаводские), включаемые в себестоимость с помощью специальных методов.

В налоговом учете понятия «прямые затраты» и «косвенные затраты» (ст. 318 НК РФ) имеют иное значение: во-первых, используется «налоговый» термин «расходы» в отличие от «бухгалтерского» термина «затраты»;

Как ответить почему в торговле косвенные расходы превышают прямые

Различия в классификации расходов при их делении на прямые и косвенные в бухгалтерском и налоговом учете обусловлены целями применения данной классификации. В бухгалтерском учете деление затрат на прямые и косвенные производится с целью их распределения между единицами калькулирования и исчисления фактической себестоимости каждой единицы.

В налоговом учете деление расходов на прямые и косвенные преследует исключительно цель выделения расходов, не уменьшающих доходы и подлежащих включению в стоимость остатков незавершенного производства, готовой продукции и отгруженных товаров.

Таким образом, при решении вопроса об отнесении расходов (к прямым или косвенным) в целях исчисления налога на прибыль следует руководствоваться исключительно требованиями и правилами гл. 25 НК РФ.

Часто контролеры сопоставляют суммы доходов и расходов по данным бухучета с аналогичными показателями декларации по налогу на прибыль. И если они не совпадают, то просят пояснений.

В большинстве случаев вы можете отвечать уверенно, что такие расхождения оправданны. Ведь правила, по которым признают доходы и расходы при исчислении налога на прибыль, нередко отличаются от тех, что работают в бухучете. Это и есть основной довод, который вы приведете в письме (см. образец ниже).

Наш вам совет: приложите пояснительное письмо к убыточной декларации сразу, не дожидаясь запроса. Ведь отрицательная налоговая база может поставить под сомнение благонадежность компании в глазах контролеров.

А регулярные убытки и вовсе могут навлечь выездную проверку (п. 2 Общедоступных критериев, утв. приказом ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333@). Каким может быть письмо с пояснениями причин убытка, мы наглядно показали ниже.

Аренда технологического оборудования

Использование на праве аренды различных производственных активов является достаточно распространенной сегодня практикой. В рассматриваемом деле в аренду производителем продукции были взяты литейно-формовочный цех, гипсолитейный цех, массо-заготовительный цех, туннельно-печной цех, цех полировки.

Налоговый орган включил арендную плату по данным объектам в состав прямых расходов, но при этом не представил доказательств, подтверждающих использование арендованного имущества именно в производственной деятельности.

При переквалификации расходов на аренду ревизоры использовали сведения из регистров бухгалтерского учета, предоставленных обществом. Однако при отражении в бухгалтерском учете расходов на арендную плату общество не давало оценку указанным затратам на предмет возможности отнесения к прямым налоговым расходам.

При принятии решения о перераспределении расходов на арендную плату налоговый орган также не учел следующее: арендодатель выставлял арендную плату единой суммой без разделения на производственные и непроизводственные объекты;

стоимость арендной платы за оборудование была постоянной, не содержала переменной части и не зависела от результатов производства и объема произведенной продукции. Данные затраты относятся к постоянным (косвенным) расходам, не формирующим прямую себестоимость продукции.

не истребовали информацию, не производили допросы должностных лиц касательно учета прямых и косвенных расходов, не осуществляли осмотры производственных помещений, не производили инвентаризацию собственных и арендованных производственных объектов, не истребовали технические паспорта арендованных зданий.

Как ответить почему в торговле косвенные расходы превышают прямые

В итоге вывод налогового органа о неправомерном отнесении арендной платы в отношении технологического оборудования (производственных помещений) к косвенным расходам основан на субъективных предположениях, не учитывает обстоятельства производственной деятельности и противоречит налоговой политики общества.

Когда признать расходы

Косвенные расходы в полной сумме списывайте в том периоде, к которому они относятся. То есть согласно правилам статьи 272 Налогового кодекса РФ.

А вот прямые расходы придется распределить. Ту их часть, которая относится к остаткам незавершенного производства или нереализованных товаров, признать в текущих расходах нельзя. Сделать это можно только по мере реализации товаров и работ, в стоимости которых такие расходы учтены.

Об этом сказано в пункте 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ.

Прямые расходы между затратами текущего налогового (отчетного) периода и стоимостью услуг, не принятых заказчиками на конец этого периода, распределять не нужно. Причина в том, что услугой для целей налогообложения признают деятельность, результаты которой не имеют материального выражения.

Услуги реализуют и потребляют в процессе их оказания. В связи с этим распределять все понесенные расходы как прямые, так и косвенные по услугам не нужно. Вы вправе признавать их в текущем периоде. Такой порядок учета прямых затрат нужно закрепить в учетной политике.

Это следует из пункта 5 статьи 38, статьи 313 и абзаца 3 пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России от 15 июня 2011 г. № 03-03-06/1/348.

Стоимость работ (услуг) производственного характера

Согласно ст. 254 НК РФ услуги подобного характера включаются в состав налоговых материальных затрат налогоплательщика. Но не все такие затраты являются прямыми расходами, связанными непосредственно с производством продукции.

Суд указал, что обязанность по ведению налогового учета операций, связанных с производственным процессом контрагентов, лежит на самих контрагентах, которые в силу требований гл. 25 НК РФ самостоятельно определяют состав прямых и косвенных расходов, а также производят оценку остатков незавершенного производства и готовой продукции для целей расчета налога.

Затраты на приобретение работ производственного характера, выполняемых сторонними лицами, указаны в пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ и в перечне, рекомендуемом для включения в состав прямых расходов, отсутствуют.

Дополнительным аргументом в пользу налогоплательщика было то, что согласно учетной политике общества затраты в виде стоимости производственных услуг не включаются в состав налоговых прямых расходов, что соответствует законодательству.

Расходы, когда доходов нет

Ситуация: как при расчете налога на прибыль методом начисления учесть прямые и косвенные расходы, если в отчетном периоде доходы от реализации отсутствуют. Организация не относится к вновь созданным?

Если в отчетном периоде отсутствуют доходы, организация может признать только косвенные расходы.

Объяснение простое – признавать прямые расходы можно только по мере реализации товаров, работ или услуг, в стоимости которых затраты включают. Прямые расходы, которые относятся к остаткам нереализованной продукции, при расчете налога на прибыль учесть нельзя.

Что же касается косвенных расходов, то они к полученной выручке никак не привязаны. Их можно учесть в текущем периоде. А расходами в налоговом учете признают только издержки, которые отвечают следующим критериям:

  • направлены на получение доходов и экономически обоснованы;
  • документально подтверждены.

Таковы требования пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

Как ответить почему в торговле косвенные расходы превышают прямые

При этом если конкретный расход не приносит организации прямых доходов, то это не значит, что он необоснован. Достаточно, чтобы он был необходим для деятельности, результатом которой будет полученный доход.

Поэтому косвенные расходы организации можно признать и в том случае, когда доходы в отчетном периоде еще не получены. Такие выводы выражены и в письмах Минфина России от 25 августа 2010 г. № 03-03-06/1/565, от 21 мая 2010 г. № 03-03-06/1/341, от 8 декабря 2006 г. № 03-03-04/1/821.

Не пропустит инспектор и тот факт, что сумма доходов в декларации по налогу на прибыль отличается от размера выручки в отчете по НДС. А все потому, что многие контролеры считают, что эти показатели в обеих декларациях должны быть идентичными.

Но это не совсем так. Далеко не все доходы, формирующие базу по налогу на прибыль, попадают в состав выручки для исчисления НДС. Ведь есть операции, с которых надо платить налог на прибыль, но в то же время исчислять НДС не приходится.

Предлагаем ознакомиться:  Что делать, если дети воруют у родителей деньги

Бывает и наоборот: есть облагаемые НДС операции, которые не учитывают при расчете налога на прибыль. К слову, в их числе безвозмездная передача товаров. Покажем на примере.

При классификации расходов изучаем их связь с производством

В отличие от предыдущего вида затрат, названные в заголовке расходы налоговики отнесли не к стоимости работ (услуг) производственного характера, а к затратам, связанным с приобретением материально-производственных запасов.

Между тем услуги по доставке полуфабрикатов собственного производства не могут быть так квалифицированы по двум причинам. Во-первых, данные операции не являлись приобретением, поскольку не происходил переход права собственности.

Во-вторых, полуфабрикаты не являются материально-производственными запасами, а относятся к незавершенному производству. Такие выводы основаны на нормах п. 101 Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях.

Здесь уместно вспомнить еще об одном бухгалтерском акте – ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». В нем полуфабрикаты собственного производства не поименованы среди активов, принимаемых в качестве МПЗ.

Сырье и материалы, а также готовая продукция являются частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).

Как следует из материалов рассматриваемого дела, доставка керамогранитной плитки осуществлялась к контрагенту (для полировки) и обратно. По сути, имели место давальческие операции, которые в гл. 25 НК РФ отдельно не указаны, что позволяет налогоплательщику самостоятельно определиться с расходами, связанными с этой хозяйственной операцией.

Мнение налоговиков о том, что затраты на транспортировку полуфабрикатов собственного производства должны быть отнесены к прямым расходам, основано на субъективных предположениях, не аргументированных законодательно.

Перечень прямых расходов открытый, и некоторые организации решили этим воспользоваться для «налоговой оптимизации»: сузили свои прямые расходы до минимума, к примеру оставили только сырье и материалы или одну зарплату производственных рабочих.

Однако надо осознавать, что полной свободы выбора у организаций в этом вопросе нет. Перечень прямых расходов, формирующих в налоговом учете стоимость реализованной продукции, должен базироваться на технологических особенностях производственного процесса.

Часто проверяющие смотрят и на то, как те или иные расходы, признанные в налоговом учете косвенными, учитываются в бухгалтерском учете. Ведь именно из бухгалтерского учета видно, насколько тот или иной расход связан с производством продукции.

У организаций есть определенная свобода при составлении перечня прямых расходов. Но это не значит, что полноту вашего перечня инспекторы не смогут поставить под сомнение

К примеру, страховые взносы с зарплаты производственных работников, по мнению Минфина, надо учитывать в прямых расходах в налоговом учете, если они отнесены к прямым расходам в бухучетеПисьмо Минфина от 14.05.2012 № 03-03-06/1/247.

Нередко у бухгалтеров возникают сомнения, как учитывать (в качестве прямых или косвенных) такие распространенные расходы, как транспортные. При решении этого вопроса также надо обращать внимание, с какой стадией процесса производства и/или реализации связаны эти расходы.

ОБМЕН ОПЫТОМ

РОГАЧЕВА Галина Николаевна

РОГАЧЕВА Галина Николаевна

Финансовый директор ЗАО «ФармАссист»

Транспортные расходы могут быть как прямыми, так и косвенными. Причем классификация расхода не зависит от того, была ли перевозка произведена силами организации или для этих целей привлекали сторонний транспорт.

Если речь идет о доставке продукции покупателю, такие транспортные расходы однозначно надо относить к косвенным и учитывать в текущем периоде.

А расходы по доставке сырья, материалов (если они не включены в стоимость и учитываются отдельно) правильно будет отнести к прямым и распределить с учетом остатка нереализованной продукции на конец отчетного периода.

Ну и конечно, надо не забыть зафиксировать это в учетной политике.

Итак, если расходы непосредственно связаны с производством конкретных товаров, выполнением работ и оказанием услуг, то их надо учитывать как прямые. И только если можно обосновать, что отдельные затраты не связаны напрямую с производством товаров (работ, услуг), то их можно посчитать косвенными.

Поддерживая такую позицию, ФНС ссылается на Высший арбитражный судОпределение ВАС от 13.05.2010 № ВАС-5306/10. Кстати, налоговая служба разместила Письмо, в котором отражена эта позиция, на сайте ФНС России, в разделе «Разъяснения, обязательные для применения налоговыми органами». Так что данное Письмо наверняка будет взято на вооружение проверяющими.

К примеру, если в организации выпускается всего один вид продукции, то большинство производственных расходов лучше учитывать как прямые налоговые расходы. Лишь общехозяйственные расходы (к примеру, зарплату дирекции, бухгалтерии и плату за аренду офиса) без опаски можно считать косвенными налоговыми расходами.

Таким образом, безопаснее, чтобы перечень прямых расходов в налоговом учете был сопоставим с перечнем прямых расходов в учете бухгалтерскомПисьма Минфина от 30.05.2012 № 03-03-06/1/283, от 14.05.2012 № 03-03-06/1/247, от 02.05.2012 № 03-03-06/1/214, от 29.12.2011 № 07-02-06/260.

Кстати, судебная практика в последнее время также не дает повода думать, что Налоговый кодекс предоставил организациям возможность произвольно выбирать, какие расходы считать прямыми, а какие — косвенными.

К примеру, затраты на приобретение тары, этикеток, крышек у производителя алкогольной и пищевой продукции ВАС признал прямыми расходамиПостановление Президиума ВАС от 02.11.2010 № 8617/10. Ведь технологический процесс изготовления спиртосодержащей продукции включает в себя несколько стадий, куда входят, в частности, разлив, маркировка и хранение готовой продукции.

И в то же время один федеральный суд решил, что аналогичные затраты — на упаковку продукции (бумаги) — можно учитывать как косвенные расходы. Поскольку налогоплательщик, опять же упирая на особенности технологического процесса, доказал суду, что процесс производства бумаги и ее упаковка — это совершенно разные вещиПостановление ФАС СЗО от 20.06.2011 № А56-46595/2010.

Или, к примеру, материальные затраты, образующие основу выпускаемой продукции, а также производственные услуги по их переработке. Московский суд решил, что материальные затраты можно отнести к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности включить их в прямые расходыПостановления ФАС МО от 28.01.

2011 № КА-А40/17545-10; ФАС УО от 25.02.2010 № Ф09-799/10-С3. Суд Уральского округа придерживается такого же мнения: материалы и покупные комплектующие изделия непосредственно входят в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, так как необходимы при изготовлении продукции.

А вот Десятый апелляционный суд поддержал налогоплательщика, когда тот учел как косвенные расходы затраты на оплату переработки давальческого сырья. Обосновал он это формально — ссылкой на налоговую учетную политику:

Многие хотят сузить список прямых расходов. Но некоторым организациям, к примеру выпускающим сезонные товары, выгоднее этот список расширить. Так они избавляются от появления убытков в межсезонные периоды

затраты на приобретение работ и услуг производственного характера у сторонних организаций можно учитывать как косвенные, если это закреплено в учетной политике для целей налогообложенияПостановление 10 ААС от 19.05.

2010 № А41-33343/09. Хотя очевидно, что без переработки сырья выпуск продукции был невозможен, и затраты, непосредственно связанные с производством конкретной продукции, более логично было бы отнести к прямым расходам.

Но в большинстве своем все же суды смотрят на технологическую связь расходов с производством продукции:

  • по мнению ФАС Западно-Сибирского округа, «…право самостоятельно определять перечень расходов при выборе распределения прямых и косвенных расходов одновременно требует… обоснования принятого решения исходя из специфики деятельности налогоплательщика, технологического процесса и такое распределение должно быть экономически оправданным»Постановление ФАС ЗСО от 23.04.2012 № А27-7287/2011;
  • зарплату рабочим, занятым исключительно в основном производстве, а также амортизацию оборудования нельзя учитывать как косвенные расходы — они должны быть только прямымиПостановление 14 ААС от 22.02.2012 № А44-3951/2011. Ведь без этих расходов невозможно само производство, следовательно, отнесение таких затрат в состав косвенных расходов необоснованно. Это мнение Четырнадцатого апелляционного суда.

Получается, что в спорах между налоговой службой и организациями решающее значение имеет то, сможет ли одна из сторон спора обосновать, насколько связаны конкретные расходы с конкретной продукцией, исходя из особенностей технологии ее производства.

ВЫВОД

При выборе прямых расходов ориентироваться лучше на здравый смысл и логику, а не только на желание уменьшить налог на прибыль ближайших периодов. И лучше в обоснование перечня прямых расходов ссылаться на показатели технологического процесса.

Специфика производства у всех своя. А значит, универсальной схемы формирования себестоимости в бухгалтерском учете и прямых расходов в налоговом нет и быть не может.

Но всегда надо учитывать, что разделение в налоговом учете производственных расходов на прямые и косвенные определяет, прежде всего, как быстро затраты попадут в расчет налоговой «прибыльной» базы. Если прямых расходов будет мало, то в периодах, когда нет продаж, можно даже получить убыток, а в периоде продажи продукции придется заплатить налог с большей прибыли. Это, как видим, тоже не такая уж хорошая ситуация. Так что лучше придерживаться золотой середины.

Какие расходы можно учесть при реализации покупных товаров

Материальные расходы на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика, являются рекомендованными законодателем прямыми затратами (пп. 4 п. 1 ст. 254, ст. 318 НК РФ).

Потому что налогоплательщик самостоятельно расширил перечень прямых расходов для целей налогообложения прибыли после увеличения доли хранимой на складе укомплектованной продукции и тем самым минимизировал свои риски.

Как ответить почему в торговле косвенные расходы превышают прямые

Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия использовались обществом для комплектации при продаже санитарно-строительных изделий (ССИ) и приобретались как готовые изделия, не требующие дополнительной обработки.

Монтаж и крепление к унитазу, бачку или умывальнику не осуществлялись. На складе готовых ССИ хранились неукомплектованные изделия, операции по их комплектации и упаковке производились на складе готовой продукции непосредственно перед отгрузкой изделий покупателю.

Комплектующие изделия, учтенные обществом в составе затрат текущего налогового периода, реализовывались покупателям в этом же периоде. Монтаж арматуры и сидений осуществлялся конечным потребителем продукции при установке сантехники по месту ее использования, что подтверждается паспортами санитарно-строительных изделий, инструкцией по установке комплекта наливной и смывной арматуры, а также фотоснимками изделий, готовых к отгрузке покупателям.

Предлагаем ознакомиться:  Как выселить родственника из квартиры если он в ней прописан?

Арбитры отметили, что выбор счета бухгалтерского учета (10.02 или 41) никак не влияет на тот факт, что сиденья для унитаза и сантехническая арматура не монтировались на готовые изделия и дополнительно не обрабатывались.

Представленными в дело документами подтверждалось: сантехническая арматура и сидения не образуют основу готовой продукции общества и не являются ее компонентом по той же причине (комплектующие не монтируются, а укладываются в упаковку вместе с санитарно-строительными изделиями).

Доля стоимости укомплектованных изделий в остатках готовой продукции составляла всего 0,2%. В одном из отчетных периодов доля укомплектованных изделий в составе остатков готовой продукции выросла до 14,8%, что послужило причиной изменения учетной политики предприятия и включения комплектующих изделий в состав прямых расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль.

Вывод ревизоров о том, что затраты на приобретение покупных комплектующих изделий в любом случае должны быть отнесены к прямым расходам, основан на субъективных предположениях, не учитывает технологический процесс и обстоятельства производственной деятельности.

Торговая организация вправе уменьшить выручку, полученную от реализации покупных товаров, на следующие суммы (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ):

  • стоимость приобретения покупных товаров;
  • сумма расходов, непосредственно связанных с реализацией покупных товаров, в частности на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых товаров.

Примечание. Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается в расходы торговой организации, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, до момента реализации данных товаров (абз. 2 ст. 320 НК РФ).

Стоимость приобретения товаров определяется по выбору налогоплательщика одним из методов оценки покупных товаров — методом ФИФО, ЛИФО, по средней стоимости или по стоимости единицы товара. Выбранный метод необходимо закрепить в учетной политике, применяемой для целей налогообложения.

Торговая организация имеет право формировать стоимость приобретения покупных товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением. Такая возможность предусмотрена в абз. 2 ст. 320 НК РФ. Значит, организация может включить в стоимость приобретения товара не только цену этого товара, установленную в договоре с поставщиком, но также и сумму расходов на его доставку, хранение, погрузку и разгрузку, суммы различных пошлин, сборов и вознаграждений посредникам и иные аналогичные расходы, понесенные при покупке данного товара.

Покупная стоимость товаров, сформированная указанным способом (с учетом всех расходов, связанных с приобретением товаров), будет включаться в состав расходов, признаваемых при расчете налога на прибыль, по мере реализации данных товаров на основании пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ.

Порядок, в соответствии с которым организация формирует стоимость приобретения покупных товаров (с учетом расходов, связанных с их приобретением, или без учета таких расходов), она определяет самостоятельно <2>.

Сделанный выбор необходимо зафиксировать в учетной политике для целей налогообложения. Выбранный порядок формирования стоимости покупных товаров организация обязана применять в течение как минимум двух налоговых периодов, то есть двух календарных лет подряд (абз. 2 ст. 320 НК РФ).

Справка. Из чего складывается себестоимость покупных товаров в бухучете

В бухгалтерском учете к расходам, формирующим фактическую себестоимость покупного товара, относятся (п. 6 ПБУ 5/01):

  • цена товара, уплачиваемая в соответствии с договором поставщику (продавцу);
  • суммы, уплачиваемые сторонним организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товара;
  • таможенные пошлины и невозмещаемые налоги;
  • вознаграждения посредническим организациям, через которые приобретен товар;
  • затраты на доставку товара до места его использования (если данные затраты не включены в цену товара, установленную в договоре), включая расходы по страхованию и затраты на оплату погрузочно-разгрузочных работ;
  • начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческим кредитам);
  • начисленные до принятия товара к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, использованным для приобретения этого товара;
  • затраты по доведению товара до состояния, в котором он пригоден к использованию в запланированных целях (затраты на предпродажную подготовку товара, сортировку, фасовку и др.);
  • иные затраты, непосредственно связанные с приобретением товара.

Общехозяйственные и иные аналогичные расходы организации учитываются в стоимости покупных товаров только в том случае, если они непосредственно связаны с приобретением этих товаров.

Вместе с тем у указанного варианта есть и преимущество — у организации не возникнет разниц между налоговым и бухгалтерским учетом. Ведь порядок формирования стоимости покупных товаров, при котором в нее включаются все расходы, связанные с приобретением этих товаров, совпадает с порядком определения фактической себестоимости покупных товаров в бухгалтерском учете.

В учетной политике для целей налогообложения целесообразно перечислить виды затрат, которые организация намерена включать в стоимость приобретения покупных товаров. Чтобы максимально сблизить налоговый и бухгалтерский учет, за основу этого перечня можно взять затраты, формирующие фактическую стоимость покупных товаров в бухгалтерском учете. Такие затраты приведены в п. 6 ПБУ 5/01.

Затраты на оплату природного газа и электроэнергии

Данные затраты отнесены налогоплательщиком к косвенным расходам и в полной сумме приняты в уменьшение налогооблагаемой прибыли. Это следует из норм Налогового кодекса. Ведь затраты на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, трансформацию и передачу энергии однозначно обособлены от затрат на приобретение сырья и материалов, выделены в специальном пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ, который не поименован в ст. 318 НК РФ, и не отнесены к прямым расходам.

Налоговики не согласились с такой очевидной аргументацией, указав на то, что в соответствии с технологическим процессом существует прямая зависимость большей части расходов на топливо (природный газ, электроэнергию) с объемом производства готовой продукции.

Однако эти доводы проверяющих не подтверждаются представленными в материалы дела фактическими показателями расхода энергоносителей при сопоставлении их с объемами выпуска продукции. На самом деле показатели потребления газа и электроэнергии связаны непосредственно с сезонностью производства в целом.

Сезонность потребления энергоносителей доказывает обоснованность включения обществом расходов на энергоносители в состав косвенных, то есть расходов того периода, к которому они относятся. Отчеты о расходе газа и электроэнергии не могут использоваться при исчислении базы по налогу на прибыль, поскольку составлены с использованием условных величин (в частности, каких-либо показаний внутренних счетчиков в отчетах о расходе газа и электроэнергии не имеется), что не отвечает требованиям налогового законодательства.

В рассматриваемом деле был еще один фактор, «сыгравший» против налоговиков – отсутствие газо-, электросчетчиков, установленных на производственном оборудовании. В связи с этим невозможно достоверно определить, какая часть энергоресурсов используется для изготовления готовой продукции, а какая – не относится к производственному процессу и потребляется для нужд освещения, отопления, нагрева воды в душевых, приточно-вытяжной вентиляции и кондиционирования воздуха, в том числе в помещениях, не относящихся к основному производству.

С учетом вышеизложенного суды правомерно признали вывод налогового органа о том, что затраты на приобретение газа и электроэнергии должны быть отнесены к прямым расходам, ошибочным, не учитывающим особенности технологического процесса.

Отметим: если бы налогоплательщик организовал бухгалтерский учет таким образом, чтобы он позволял однозначно относить стоимость энергоносителей (электроэнергия, газ, пар) на себестоимость готовой продукции, то, возможно, судебное решение было бы иным. Но сослагательное наклонение в истории, как и в налогообложении, неуместно.

Что еще не понравилось налоговикам?

Законодатель закрепил за налогоплательщиком право самостоятельного определения в налоговой учетной политике перечня прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В рассматриваемом в данной консультации деле в учетной политике общества не отражены используемые критерии для причисления спорных расходов к косвенным. Однако Налоговый кодекс не только не содержит положений, обязывающих налогоплательщика закреплять в своей учетной политике критерии отнесения затрат к косвенным расходам, но и не устанавливает обязанность налогоплательщика утверждать сам перечень косвенных расходов.

Порядок отнесения расходов к прямым и косвенным регламентирован ст. 318 НК РФ, которая не содержит ограничений по самостоятельному определению налогоплательщиком перечня прямых расходов. Все остальные расходы являются косвенными априори в силу норм упомянутой статьи НК РФ, и этого вполне достаточно.

* * *

Готовые пояснения на случай, если у инспектора возникнут вопросы по вашей «прибыльной» декларации

Итак, в рассмотренном судебном решении налоговики предъявили претензии касательно различных расходов производственного предприятия, посчитав их не косвенными, а прямыми. Налогоплательщик сумел в суде отстоять все расходы, которые учел в составе косвенных.

Однако это не значит, что у налогоплательщика нет прямых затрат. Они есть – гл. 25 НК РФ не допускает формирования налоговой базы только на основании косвенных расходов. Другой вопрос, что прямых расходов не так много, рекомендованный законодателем список данных расходов не нуждается в расширении.

Ведь это в интересах бюджета, а не налогоплательщика. Ему нужно быть готовым ответить на любые претензии налоговиков, касающиеся квалификации прямых и косвенных расходов, и, надеемся, консультация в этом поможет.

Понравилась статья? Поделиться с друзьями:
Добавить комментарий

;-) :| :x :twisted: :smile: :shock: :sad: :roll: :razz: :oops: :o :mrgreen: :lol: :idea: :grin: :evil: :cry: :cool: :arrow: :???: :?: :!:

Adblock detector